武漢大學審計學課件-第九章 特殊項目審計

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1、,單擊此處編輯母版標題樣式,單擊此處編輯母版文本樣式,第二級,第三級,第四級,第五級,*,第九講 特殊項目審計,貨幣資金審計,期后事項審計,或有事項審計,關聯(lián)方及其交易審計,貨幣資金的內容,貨幣資金審計涉及的賬戶有現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金。貨幣資金與所有業(yè)務循環(huán)都有聯(lián)系。,貨幣資金的內部控制：,崗位分工及授權批準,資產(chǎn)及相關實物的管理,現(xiàn)金和銀行存款的管理,票據(jù)及有關印章的管理,監(jiān)督檢查,現(xiàn)金內部控制及測試,現(xiàn)金的內部控制：,交易授權 職務分離 憑證與記錄控制 資產(chǎn)接觸與記錄使用,現(xiàn)金的控制測試：,檢查現(xiàn)金內部控制是否建立并嚴格執(zhí)行,抽取并檢查若干收款憑證,抽取并檢查若干付款憑證,抽取一定

2、期間的現(xiàn)金日記賬，與總賬進行核對,現(xiàn)金的實質性測試,取得或編制現(xiàn)金余額明細表,執(zhí)行分析程序：,可編制現(xiàn)金各月度收支情況匯總表，比較各月度發(fā)生額并將發(fā)生額與上年同期相核對,監(jiān)盤現(xiàn)金：,審計人員應會同被審單位主管會計和出納突擊盤點庫存現(xiàn)金，編制“庫存現(xiàn)金盤點核對表”，簽字確認，并倒軋至資產(chǎn)負債表日余額；如有差異，應查明原因,賬賬核對：,測試本期現(xiàn)金日記賬、銀行存款日記賬的加計準確性，并將其合計數(shù)與總賬數(shù)字進行核對，檢查其過賬是否正確、恰當,憑證抽查：,審閱現(xiàn)金日記賬的發(fā)生額，抽取大額、異常的現(xiàn)金收支記錄進行測試。對于付款業(yè)務，應注意檢查其原始憑證上是否加蓋“付訖”章以防止重復付款，并檢查核準手續(xù)是

3、否齊備,確定現(xiàn)金的報表列示是否恰當：,注冊會計師應結合銀行存款等賬戶的審計，確定貨幣資金是否已在資產(chǎn)負債表上恰當披露,案例,1,：北京某高校編務私吞稿費,49,萬,2001,年北京某高校紀委立案查證，校學報編輯部工作人員侯某利用職務之便，以虛報冒領稿費的手段貪污公款,49,萬余元。該案移送司法機關，侯某被判處有期徒刑,11,年。,侯某作為學報編務，負責編排、印刷、發(fā)行和支出報銷工作。在發(fā)放作者稿酬時，他為每位作者填寫一張支款單，并為校外單位作者到校財務處代領稿費。在填寫支款單時，他不寫作者姓名、稿費大寫金額前留有空隙，他甚至找借口讓某些負責人在空白支款單上先簽字。,1990,年,3,月至,20

4、00,年,9,月，在代領校外單位作者稿費時，他在一些支款單的稿費金額前添加數(shù)字，增加原稿費數(shù)額，從校財務處提款后，將增加的金額據(jù)為己有；或用一張支款單領出所有作者稿費后，在剩余的支款單上填寫金額，后附編造的作者姓名，再從校財務處提款，全部據(jù)為己有；或用已由負責人簽字的空白支款單，編寫期數(shù)、稿費金額，后附編造的姓名，從財務處提款。侯某,10,年半時間共貪污公款,49,萬余元，作案,164,次，平均每月作案,1.24,次！,案例,1,續(xù),1,：,該案例所暴露的問題：,(1),學報編輯部的經(jīng)費支出使用，均由編務一人具體操作，負責人很少過問和檢查。,(2),負責人在審簽侯某填寫的支款單時，雖然注意核對

5、作者人數(shù)和支款單張數(shù)，但對填寫內容沒有認真審查，對侯某不寫明作者姓名的做法不以為然；有的嚴重違反財務管理規(guī)定，在空白支款單上簽字。,(3),侯某虛報冒領稿費一案，也反映出該校財務管理存在一些問題。如對支款單填寫要求不規(guī)范、審核不嚴格；對代領數(shù)額較大的，沒有進行必要的核實。侯某大額的、后附多達十幾、二十幾人的代領款，竟沒有引起校財務人員的注意，要求他拿出經(jīng)負責人審簽的支付作者稿酬登記表予以核實。,課堂討論：,在此案例中，該校學報編輯部應該采取哪些補救措施以防此類現(xiàn)金舞弊事件再度發(fā)生？,銀行存款的實質性測試,取得或編制銀行存款余額明細表，賬表核對,執(zhí)行分析程序：,將賬戶余額與以前期間的相比較，調查

6、是否存在出現(xiàn)貸方余額、新開賬戶、原有賬戶結零等現(xiàn)象,如有必要，可編制銀行存款各月度收支情況匯總表，比較各月度發(fā)生額，并將發(fā)生額與上年同期相核對,審核或測試利息收入和應收利息與平均銀行存款余額之間的比例關系是否恰當,函證銀行存款：,注冊會計師應向銀行（或其他金融機構）函證客戶的銀行存款（包括余額為零的賬戶和在本期內注銷的賬戶）、借款及與金融機構往來的其他重要信息。,銀行詢證函通常采用肯定式函證，可由注冊會計師根據(jù)客戶的賬面記錄填寫銀行存款、借款、資產(chǎn)抵押、為其他企業(yè)提供擔保等事項，由銀行確認，也可由注冊會計師列明需要函證的內容（如存款、借款、資產(chǎn)抵押、為其他企業(yè)提供擔保等事項），再由銀行根據(jù)其記

7、錄填寫具體內容。,取得或編制銀行存款余額調節(jié)表：,獲取銀行對賬單，若銀行對賬單與銀行存款日記賬明細余額不符，應取得或自行編制被審單位編制的資產(chǎn)負債表日“銀行存款余額調節(jié)表”，并進行查驗,測試銀行存款余額調節(jié)表中的大額未達賬項,將調節(jié)表中所列銀行存款日記賬賬面余額與銀行存款日記賬余額合計進行核對,將調節(jié)表中所列銀行對賬單余額與銀行確認的詢證函數(shù)據(jù)進行核對,復核并測試重要的調節(jié)項目和異常的調節(jié)項目,即應結合截止測試，通過查閱原始憑證、詢問被審單位有關人員，查清未達賬項的經(jīng)濟業(yè)務性質及形成時間，判斷對財務報表的影響。如果重大未達賬項已于資產(chǎn)負債表日后到賬，則應提請被審單位調整審計年度的財務報表。對跨

8、年度的未達賬項，提請被審單位查實并提供情況。,如審計發(fā)現(xiàn)，工行的某帳戶中記錄：銀行已收被審單位尚未入賬,80,萬元，經(jīng)查是,12,月,28,日銷售貨款，建議做收入調整處理；銀行已付企業(yè)未付,120,萬元，系預付貨款所致，建議做審計調整。,銀行存款截止測試：,收款截止,抽查資產(chǎn)負債表日前后兩周的銀行存款收款業(yè)務，確定被審單位是否存在將資產(chǎn)負債表日后的收款業(yè)務提前確認從而改善財務比率的情況（虛減應收賬款，夸大應收賬款周轉率）,付款截止,抽查資產(chǎn)負債表日前后兩周的銀行存款付款業(yè)務，確定被審單位是否存在將資產(chǎn)負債表日后的付款業(yè)務提前確認從而改善財務比率的情況（虛減流動負債，夸大流動比率）,或有事項的概

9、念,是指過去的交易或者事項形成的，其結果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項。常見的或有事項包括未決訴訟、未決仲裁、附追索權的票據(jù)貼現(xiàn)、產(chǎn)品質量保證、對外債務擔保等。,企業(yè)不應當確認或有負債和或有資產(chǎn)?；蛴胸搨侵高^去的交易或者事項形成的潛在義務，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實；或過去的交易或者事項形成的現(xiàn)時義務，履行該義務不是很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)或該義務的金額不能可靠計量?；蛴匈Y產(chǎn)是指過去的交易或者事項形成的潛在資產(chǎn)，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實。,或有事項的審計程序,特別要防止不充分披露問題，常采用的程序為：,詢問被審單位管理當局及

10、有關人員，了解確定和評價或有事項的政策和程序，或有事項的具體內容及會計披露,審閱有關資料，如董事會記錄、與銀行的業(yè)務往來函件、管理費用帳戶等,向被審單位的法律顧問、律師和與被審計單位有業(yè)務 往來的銀行函證,與稅務部門聯(lián)系,獲取聲明書,確定或有事項在會計報表的披露是否恰當,注意或有負債轉化為預計負債問題（包括待執(zhí)行合同轉化為虧損合同，如,美,國哥倫比亞煤氣系統(tǒng)公司于,91,年海灣戰(zhàn)爭期間簽定高價購買天然氣合同后難以出售，申請破產(chǎn)保護），表內確認。,但也要關注企業(yè)任意計提重組義務之類的預計負債。,案例,2,：,企業(yè)生存的殺手,違規(guī)擔保,廣東萬家樂股份有限公司,1998,和,1999,年的業(yè)績較為穩(wěn)

11、定，,2000,年出現(xiàn)大幅下降，每股收益僅,4,分，而,2001,年更報出,9.78,億元的驚人虧損，每股虧損達,1.7,元，其上市股票被帶上,ST,的帽子。如此嚴重虧損的原因？看該公司,2001,年的財務數(shù)據(jù)。,由于熱水器市場競爭激烈，,2001,年公司出現(xiàn)營業(yè)虧損。更糟的是，企業(yè)當年列支了,7,個億的營業(yè)外支出。在,2001,年度報告的注釋中，公司解釋巨額營業(yè)外支出的主要原因是計提固定資產(chǎn)減值準備、無形資產(chǎn)減值準備、對外擔保預計負債等。其中對外擔保形成的預計負債為,2.86,億元，占營業(yè)外支出的,40%,。近,3,個億的預計負債來自萬家樂于,1992,年,12,月至,1999,年,9,月期

12、間曾為原大股東廣東新力集團公司和廣東萬家樂集團公司提供的貸款擔保。擔保責任致使公司大量資產(chǎn)遭受法院查封凍結，已經(jīng)嚴重影響了,ST,萬家樂的正常運作。,2001,年年末，,ST,萬家樂按已審結并判決公司承擔連帶責任的擔保本息等金額的一定比例，計提預計負債約,2.86,億元，導致公司巨虧。,萬家樂,2001,年利潤表的主要項目（單位：元）,主營業(yè)務收入,1 122 820 029,主營業(yè)務成本,747 780 864,主營業(yè)務稅金及附加,5 637 198,主營業(yè)務利潤,369 401 967,其他業(yè)務利潤,-3 634 533,營業(yè)費用,273 628 189,管理費用,286 823 426,

13、財務費用,104 768 789,營業(yè)利潤,-299 452 970,投資收益,8 143 650,補貼收入,995 909,營業(yè)外收入,374 447,營業(yè)外支出,719 839 465,利潤總額,-1 009 778 429,所得稅,-397 339,少數(shù)股東收益,-29 109 355,凈利潤,-978 556 713,案例,2,續(xù)：,公司,2001,年的財務報告附注對預計負債作的披露：,“本公司（含下屬子公司順德特種變壓器廠、廣東萬家樂燃氣具有限公司、廣東萬家樂集團財務有限責任公司）于,1992,年,12,月至,1999,年,9,月期間,曾為原大股東廣東新力集團和廣東萬家樂集團公司提供

14、貸款擔保。截止,2001,年,12,月,31,日尚有擔保本息余額,RMB 453 749 428.67,元（其中本金,RMB249 093 843.82,元和,USD1 539,萬元，利息,RMB47 047 411.03,元和,USD3 408 612.54,元，訴訟費,2019577.27,元），其中,409 081 550.11,元已經(jīng)訴訟或審結，本公司應承擔連帶責任,?！?該公司已經(jīng)審結應承擔的擔保本息等合計,409 081 550.11,元，根據(jù)被擔保單位的償債能力及其他因素進行分析，以清償該負債所需支出的最佳估計數(shù)為原則，按,70%,，即,286 357 085.06,元計入表內預

15、計負債項目；剩余,30%,，即,122 724 465.05,元計入表外，作為公司的或有負債揭示。,此外，,萬家樂還對尚未涉及訴訟，但根據(jù)相關擔保合同承擔連帶責任的借款本息余額,44 667 878,元，作為或有負債揭示。,期后事項的概念,期后事項，是指資產(chǎn)負債表日至審計報告日之間發(fā)生的事項以及審計報告日后發(fā)現(xiàn)的事實。其中，資產(chǎn)負債表日指被審計年度的,12,月,31,日，審計報告日指注冊會計師完成審計工作的日期。期后事項可分為兩個時段：,資產(chǎn)負債表日至審計報告日發(fā)生的期后事項,審計報告日之后的期后事項,注冊會計師的審計責任,對,資產(chǎn)負債表日至審計報告日之間發(fā)生的期后事項,，注冊會計師應實施必要

16、的審計程序，獲取充分、恰當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確認期后事項是否發(fā)生。如期后事項確已發(fā)生，應在實施必要的審計程序后，確定期后事項的類型及對會計報表的影響程度，并形成審計結論。,對,審計報告日之后的期后事項,，注冊會計師沒有責任實施審計程序或進行專門詢問，但應對其已知悉的期后事項予以關注，并實施相應的審計程序。被審單位管理當局有責任及時向注冊會計師告知可能影響會計報表的期后事項。,。,期后事項的類型,資產(chǎn)負債表日后調整事項：指對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進一步證據(jù)的事項。,資產(chǎn)負債表日后非調整事項：是指表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生情況的事項。,資產(chǎn)負債表日后調整事項,注冊會計師在進行報表審計時，需要關注這類事項對被審單位報表數(shù)據(jù)的影響：,被審單位的債務人在資產(chǎn)負債表日后被宣告破產(chǎn)。應提請被審單位補提足額的壞賬準備，以反映債務人破產(chǎn)對資產(chǎn)負債表日應收款項的客觀影響,被審單位資產(chǎn)負債表日的未決訴訟在資產(chǎn)負債表日后被判決敗訴。若被審單位因敗訴須向原告提供經(jīng)濟賠償，注冊會計師應考慮提請被審單位補提相關的負債，以反映這筆應付款項,被審單位資產(chǎn)負債表日的大批在產(chǎn)品在資產(chǎn)負債表日后完工驗收時被確認為不合