【增值稅論文】善意取得增值稅專用發(fā)票及稅務(wù)處理

《【增值稅論文】善意取得增值稅專用發(fā)票及稅務(wù)處理》由會員分享，可在線閱讀，更多相關(guān)《【增值稅論文】善意取得增值稅專用發(fā)票及稅務(wù)處理（6頁珍藏版）》請在裝配圖網(wǎng)上搜索。

1、【增值稅論文】善意取得增值稅專用發(fā)票及稅務(wù)處理 摘要:稅收是保證財政收入的重要手段，稅收也是國家對經(jīng)濟進行宏觀調(diào)控的重要手段，其中增值稅又是現(xiàn)代稅法中重要的組成部分。在增值稅上有進項抵扣的概念，進項抵扣的稅額又跟增值稅專用發(fā)票息息相關(guān)，虛開增值稅專用發(fā)票不僅造成財政收入的損失，也會嚴(yán)重影響社會經(jīng)濟秩序，所以我國對于虛開增值稅專用發(fā)票歷來是采取嚴(yán)厲打擊。但是隨著經(jīng)濟社會發(fā)展，對于納稅人不知情取得虛開發(fā)票不宜采取原先一刀切的做法，而應(yīng)該引用民法上“善意取得”的概念來加以處理，本文主要闡述善意取得虛開發(fā)票制度在稅法上的建立和發(fā)展以及相關(guān)的稅務(wù)處理。 關(guān)鍵詞:善意取得；逃稅；增

2、值稅；企業(yè)所得稅 一、“善意取得”虛開增值稅專用發(fā)票概念的提出和演化 (一)稅法和刑法有關(guān)虛開發(fā)票的一般性處理增值稅是我國稅法上最為重要的一個稅種之一，其課稅范圍廣，計稅依據(jù)復(fù)雜，相關(guān)征管規(guī)定日益系統(tǒng)化。我國一直采取“以票控稅”的方式，在增值稅中發(fā)票是非常重要的入賬憑證，增值稅專用發(fā)票更是一般納稅人進項抵扣不可或缺的憑證，因此保證發(fā)票領(lǐng)用、開具、保存符合規(guī)范就顯得尤為重要，對于虛開、不開發(fā)票的行為歷來是稅務(wù)機關(guān)稽查、打擊的重點，《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》(國務(wù)院令第587號)第九條明確指出“任何單位和個人不得有以下虛開發(fā)票行為：為他人或自己，讓他人為自己或者

3、介紹他人開具與實際經(jīng)營情況不符的發(fā)票?！币话愕奶撻_增值稅發(fā)票案件屬于嚴(yán)重違反稅法的行為，《稅收征管法》規(guī)定“……不繳或者少繳稅款，是偷稅，應(yīng)當(dāng)追繳不繳或者少繳的稅款并加收滯納金，并處不繳或者少繳金額百分之五十以上五倍以下的罰款?！焙推渌愂者`法行為相比，虛開發(fā)票對稅收秩序的危害程度都更加嚴(yán)重，不管是開票或者受票方，不管其主觀上是否有過失，2000年之前一律按照虛開增值稅專用發(fā)票來處理，情節(jié)嚴(yán)重的將依法追究刑事責(zé)任。我國刑法中有關(guān)稅收的罪名主要是逃稅罪、抗稅罪和虛開增值稅發(fā)票罪，如《中華人民共和國刑法》第二百零五條的規(guī)定，“虛開增值稅專用發(fā)票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的，處三年

4、以下有期徒刑或者拘役，并處二萬元以上二十萬元以下罰金?！痹凇吧埔馊〉谩备拍钜攵惙ㄖ埃瑢τ谠诓恢闂l件下取得虛開專用發(fā)票，用于進項抵扣導(dǎo)致少繳稅款的，是按照一般偷稅行為處理的，即推定受票方存在過失，應(yīng)當(dāng)按照征管法和刑法的相關(guān)規(guī)定來加以處理。 (二)“善意取得”概念的提出和發(fā)展隨著經(jīng)濟社會的發(fā)展，一律將取得虛開增值稅發(fā)票的行為按照主觀惡意來加以處罰越來越不合時宜，嚴(yán)重違背了稅收基本原則中的稅收公平原則和合作信賴原則，對于受票方來說沒有能力也沒有義務(wù)去調(diào)查上游企業(yè)財務(wù)狀況，一律按照一般虛開發(fā)票案件處理往往增加征納雙方的對抗性，也影響了稅收效率。因此針對沒有主觀過失的受票方稅務(wù)機關(guān)

5、出臺了許多規(guī)范性文件來保障納稅人的合法權(quán)利，進一步提高了稅收立法的科學(xué)性。在此之前不得不提在稅法上創(chuàng)造性的借鑒了民法上“善意取得”這一概念，但需要指出的是這兩處的“善意取得”盡管相互之間有聯(lián)系從實質(zhì)意義上來講是有區(qū)別的。民法是調(diào)整平等主體民事權(quán)利義務(wù)的法律規(guī)范的總稱，在民法上善意取得需要滿足以下的構(gòu)成要件：第一出讓方是無權(quán)處分人，盡管其占有但是并不具有所有權(quán)；第二受讓方主觀上沒有過錯，不知道或不應(yīng)當(dāng)知道對方是無權(quán)處分人，沒有主觀上的惡意；第三受讓方為取得所有權(quán)支付合理的價格，價格明顯偏低或者受贈取得都不屬于善意取得的范疇；第四已經(jīng)完成公示公信，即動產(chǎn)交付和不動產(chǎn)的變更登記。稅法上的“善意取得”

6、側(cè)重于強調(diào)主觀上沒有惡意，不知道或者不應(yīng)當(dāng)知道對方是否屬于虛開增值稅專用發(fā)票，關(guān)于如何判定受票方不知情《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》(國稅法2000年187號)作出規(guī)定，即受票方取得發(fā)票屬于銷售方所在省的專用發(fā)票，且發(fā)票上所填列的貨物名稱、數(shù)量、金額和實際交易完全一致，由此可以推定受票人屬于善意取得。就結(jié)果而言，民法上的善意取得和稅法上的善意取得也存在較大的區(qū)別。民法上，如果受讓方滿足善意取得的全部要件，法律即承認(rèn)其取得該物的所有權(quán)，原所有人無權(quán)行使物上請求權(quán)要求新所有人歸還該物，相反的原所有人應(yīng)當(dāng)要求無權(quán)處理人歸還不當(dāng)?shù)美蛔悴糠钟袡?quán)要求無權(quán)處分人追償

7、。稅法上，如果受票方滿足善意取得的全部構(gòu)成要件，也不承認(rèn)其取得的是合法有效憑證，即需要進項轉(zhuǎn)出補繳稅款，但不加收滯納金和罰款，不以逃稅行為對待，可見盡管滿足稅法要求的善意取得全部要件，仍不能完全豁免補繳稅款的義務(wù)。這是因為民法和稅法作為兩個不同的部門法調(diào)整的社會關(guān)系是不一樣的，民法調(diào)整的是平等主體之間的法律關(guān)系，目的是促進交易公平，維護各方的利益，而稅法調(diào)整的更多的是稅務(wù)機關(guān)和納稅人之間的關(guān)系，這兩者不屬于平等主體，其中更強調(diào)納稅人的納稅義務(wù)，作為政府宏觀調(diào)控經(jīng)濟活動的手段需要更多地從財政收入、社會經(jīng)濟運行等角度考慮，由此得出兩種差異較大的行為結(jié)果。隨著稅收稽查手段的不斷更新，尤其是稅控防偽認(rèn)

8、證系統(tǒng)投入使用以來，發(fā)票的領(lǐng)用、開具、認(rèn)證等各個環(huán)節(jié)可以被稅務(wù)機關(guān)精準(zhǔn)定位?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》(國稅發(fā)2000年187號)所規(guī)定的善意取得虛開增值稅發(fā)票的適用范圍似乎正被日益縮小，因為當(dāng)時流行的是“手工票”，發(fā)票的領(lǐng)用方和實際開具方無法精準(zhǔn)監(jiān)管，但是在稅控防偽認(rèn)證系統(tǒng)上線后，受票方在勾選確認(rèn)時即可或者該發(fā)票是否屬于對方企業(yè)實際領(lǐng)用開具。由此很多人提出善意取得虛開增值稅發(fā)票已經(jīng)是一個歷史命題，它的歷史任務(wù)似乎已經(jīng)完成，筆者不同意這種觀點，善意取得虛開增值稅專用發(fā)票仍然有其存在的意義，試想這樣一個案例，甲企業(yè)需要一批鋼材找到乙企業(yè)，乙企業(yè)沒有鋼材但

9、是想促成交易就謊稱自己是關(guān)聯(lián)企業(yè)鋼材企業(yè)丙，并以丙的名義和甲簽約，之后乙企業(yè)要求丙企業(yè)直接開票給甲企業(yè)，在這個案例中甲企業(yè)對乙和丙企業(yè)的合謀無從知曉，取得的虛開發(fā)票在增值稅發(fā)票綜合服務(wù)平臺上勾選確認(rèn)時也會顯示丙企業(yè)，但甲企業(yè)符合善意取得的全部構(gòu)成要件。善意取得虛開發(fā)票的概念并沒有過時，相反需要完善相關(guān)立法以應(yīng)對多變的經(jīng)濟環(huán)境。 二、有關(guān)善意取得虛開專用發(fā)票的稅務(wù)處理和優(yōu)化建議 (一)增值稅上的處理增值稅專用發(fā)票主要用于進項抵扣和申請出口退稅，虛開增值稅發(fā)票會對正常的稅收秩序造成嚴(yán)重的影響。針對虛開發(fā)票這一違法行為我國稅法規(guī)定虛開方不僅需要就虛開金額繳納增值稅并且

10、加收滯納金和罰款，對于受票方同樣涉及補繳、滯納金和罰款。這一情況在國稅發(fā)2000年187號文實行之后發(fā)生了變化，該文件規(guī)定，只要購買方和銷售方之間存在真實交易，購買方不知道或者不應(yīng)當(dāng)知道銷售方存在虛開發(fā)票的情節(jié)，即可認(rèn)定受票方屬于善意取得，對購貨方不以騙稅和騙取出口退稅論處，只需進項稅額轉(zhuǎn)出并補繳相應(yīng)稅款，如果從銷售方處重新取得合法有效的發(fā)票仍然可以進項抵扣或者申請出口退稅。這一政策的出臺無疑大大保障了善意取得受票方的利益，是我國稅法發(fā)展上的一大進步，填補了善意取得虛開發(fā)票情形認(rèn)定和處理的政策空白，是稅法合作信賴原則的體現(xiàn)。在此之后圍繞該問題陸續(xù)出臺文件進一步完善善意取得虛開增值稅專用發(fā)票這一

11、情形，如《關(guān)于納稅人善意取得虛開增值稅專用發(fā)票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復(fù)》(國稅函2007年1240號)進一步明確“納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票被依法追繳已抵扣稅款的，不屬于稅收征收管理法第三十二條“納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款”的情形，不適用該條“稅務(wù)機關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金”的規(guī)定。自此之后被認(rèn)定為善意取得的受票方只需補繳相應(yīng)稅款，而無需加收滯納金和罰款?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于納稅人虛開增值稅專用發(fā)票征補稅款問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年33號)指出納稅人虛開增值稅專用發(fā)票未就虛開金額繳納增值稅的按照虛開金額補繳，已經(jīng)申報繳納

12、的不再補繳，縮減了開票方補繳的范圍?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2014年39號)明確了銷售方存在少繳、補繳稅款的情形只涉及增加進項稅額的行為，其開具的專用發(fā)票真實合法的，受票方仍然可以作為進項抵扣的憑證。綜上所述，善意取得虛開增值稅發(fā)票不以偷稅或者騙取出口退稅論處，需要補繳增值稅款，不涉及滯納金和罰款，除取得合法有效的增值稅專用發(fā)票或者銷售方開具發(fā)票無誤，僅僅因調(diào)增進項稅額而被處罰兩種情形之外，受票方進項稅額一律做轉(zhuǎn)出處理。 (二)所得稅上的處理1.企業(yè)所得稅的處理。增值稅專用發(fā)票除在增值稅上用于進項抵扣和出口退稅外，同樣也

13、是企業(yè)所得稅成本費用稅前列支的重要憑證，因此有必要論述善意取得虛開增值稅專用發(fā)票在企業(yè)所得稅上的處理。從現(xiàn)行稅法上看，主要的政策依據(jù)在于《關(guān)于發(fā)布企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法的公告》(國家稅務(wù)總局公告2018年28號文)，其中第十三條和十四條指出，“企業(yè)……取得不合規(guī)發(fā)票若支出真實且已實際發(fā)生，應(yīng)當(dāng)在當(dāng)年度匯算清繳期結(jié)束前，要求對方補開、換開發(fā)票、其他外部憑證?！比绻匦氯〉玫膽{證符合要求可以作為稅前扣除的憑證，如果因?qū)Ψ狡髽I(yè)注銷、停業(yè)等原因無法開具發(fā)票的可以憑其他稅務(wù)機關(guān)認(rèn)可的材料稅前列支，合法有效的憑證應(yīng)當(dāng)在企業(yè)所得稅匯算清繳結(jié)束前取得，以前年度因未能取得有效憑證沒有在稅前扣除的可以在取

14、得有效憑證后追補，但是最長追補年限不超過五年。由此可見，企業(yè)所得稅上并沒有禁止善意取得虛開增值稅專用發(fā)票的列支，但是先行條件是取得合法有效的憑證，根據(jù)企業(yè)所得稅法稅前扣除憑證的規(guī)定該憑證包括但不限于專用發(fā)票，普通發(fā)票和其他稅務(wù)局規(guī)定的票據(jù)同樣具有稅前列支的功能。2.生產(chǎn)經(jīng)營所得的處理。涉及成本費用稅前列支的除稅法意義上的企業(yè)外，還有個體工商戶、個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)自然人股東等按照個人所得稅生產(chǎn)經(jīng)營所得征稅的納稅人。目前稅法上關(guān)于這三類納稅人善意取得增值稅專用發(fā)票在所得稅前列支的規(guī)定較為模糊?！秱€體工商戶個人所得稅計稅辦法》(國家稅務(wù)總局公告35號)第四章第三十九條規(guī)定“個體工商戶資產(chǎn)的稅務(wù)處

15、理，參照企業(yè)所得稅法相關(guān)法律法規(guī)和政策執(zhí)行?！辟Y產(chǎn)的稅務(wù)處理包括了資產(chǎn)的折舊、攤銷和扣除，筆者認(rèn)為有關(guān)扣除的相關(guān)憑證規(guī)范性問題也應(yīng)該包含與資產(chǎn)的稅務(wù)處理這一概念。個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)自然人股東稅前扣除憑證的問題以地方性規(guī)章居多，如《浙江省地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)《個人獨資、合伙企業(yè)稅前扣除管理辦法的通知》(浙地稅函2003年378號)。全國層面的文件較少，主要有《關(guān)于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的規(guī)定》(財稅2000年91號)，這個文件中規(guī)定針對查賬征收的個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)自然人投資者的部分成本費用扣除情況參照國稅發(fā)〔1997〕43號文的規(guī)定執(zhí)行，但是該文件已經(jīng)失效，后續(xù)文件是前

16、文中提到的國家稅務(wù)總局公告35號文，因此可以認(rèn)定針對文件中提及的適用情節(jié)可以參照企業(yè)所得稅法相關(guān)稅前扣除辦法執(zhí)行。 (三)優(yōu)化建議善意取得虛開增值稅專用發(fā)票這一概念提出至今已經(jīng)20年，在此期間經(jīng)濟社會發(fā)展現(xiàn)狀和之前已經(jīng)有巨大的變化，尤其是在防偽稅控系統(tǒng)升級以來國稅發(fā)2000年187號所列舉的善意取得構(gòu)成要件的適用范圍有所減小，相關(guān)的法律規(guī)章有待調(diào)整完善，由此筆者整理總結(jié)了以下三點優(yōu)化建議：1.破除“非善即惡”的思維定式。在實際的稅收征管中稅務(wù)機關(guān)對于不能滿足國稅發(fā)2000年187號文件規(guī)定善意取得要件的往往先入為主認(rèn)定受票方為惡意取得，按照偷稅或是騙取出口退稅的相關(guān)規(guī)定來處理，

17、進入了“非善即惡”的思維定勢，這樣的做法不能有效保障善意取得方的合法權(quán)益。合作信賴原則是稅法的基本原則，它要求征納雙方是相互信賴相互合作的，在沒有充足證據(jù)前稅務(wù)機關(guān)不能懷疑納稅人，納稅人有權(quán)向稅務(wù)機關(guān)申訴。在設(shè)置相關(guān)規(guī)定時應(yīng)該關(guān)注對于缺乏證據(jù)表明其善意取得，但是也沒有證據(jù)證明其屬于惡意取得的適用條款，可以設(shè)置一定期限要求納稅人補正材料，而不是直接認(rèn)定為惡意取得。2.完善相關(guān)法規(guī)，保障納稅人合法權(quán)益。目前針對善意取得虛開增值稅專用發(fā)票在增值稅上的處理辦法是不認(rèn)定為偷稅行為，但是在沒有取得合法憑證前進項不得抵扣。從財政收入角度看，虛開增值稅發(fā)票的銷售方已經(jīng)就虛開金額繳納增值稅，允許受票方抵扣并不會

18、造成財政收入的流失，相反如果不允許下家抵扣進項反而會造成重復(fù)征稅，造成征納雙方的對抗和不信任性。3.征納雙方聯(lián)動，減少虛開發(fā)票滋生的土壤。稅務(wù)機關(guān)需要打造一支專業(yè)過硬素質(zhì)過硬的稽查團隊，運用現(xiàn)代化稽查手段精準(zhǔn)定位，依法查處稅收違法行為。除此之外向納稅人進行必要的稅法宣傳是不可或缺的，有助于提高納稅人的警惕性和對虛開發(fā)票行為的辨識度，通過稅法的指引作用、評價作用和預(yù)測作用規(guī)范納稅人的行為，認(rèn)識到虛開發(fā)票對稅收秩序的嚴(yán)重危害，增強征納雙方聯(lián)動提升雙方互信，對虛開行為零容忍，徹底抹殺虛開發(fā)票滋生的土壤。 參考文獻： [1]尹金.“善意取得”虛開增值稅專用發(fā)票的認(rèn)定及稅

19、務(wù)處理淺析[J].中國集體經(jīng)濟,2018(27):149-150. [2]陳智.關(guān)于整治中小企業(yè)虛開增值稅發(fā)票問題的探討[J].會計師,2018(01):66-67. [3]馬宇馳.淺析我國善意取得制度——以連某某訴臧某某排除糾紛案為例[J].河北農(nóng)機,2019(07):74-75. [4]汪成紅.淺議“善意取得”虛開增值稅專用發(fā)票的定性[J].稅務(wù)研究,2018(09):66-69. [5]陸佳,吳佳其.善意取得虛開增值稅專用發(fā)票的理論要義和法律完善[N].西南民族大學(xué)學(xué)報(人文社會科學(xué)版),2020(03):81-85.