企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號.ppt

1,企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號-所得稅研究,2,問題？,1、所得稅費用為什么要遞延？ 2、為什么所得稅會計準(zhǔn)則中沒有永久性差異的內(nèi)容？ 3、暫時性差異包括所有的時間性差異和其他暫時性差異。其他暫時性差異指哪些？來自何處？ 4、使用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與利潤表債務(wù)法的依據(jù)是什么?區(qū)別何在？ 5、所得稅會計準(zhǔn)則實施的難點與意義何在？ 6、中西方對遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)有何差異？,3,一、所得稅會計的概述,（一）會計與稅收的目的不同 1.會計：提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息。 2.稅收：依據(jù)有關(guān)的稅收法規(guī)，確定一定時期內(nèi)納稅人應(yīng)繳納的稅額。,4,1994年前，我國采用財稅合一模式 1994年財政部頒布所得稅會計處理的暫行規(guī)定，明確所得稅作為一項費用，而非利潤分配，所得稅會計處理運用應(yīng)付稅款法與納稅影響會計法進行會計處理。,5,所得稅會計的會計處理方法,所得稅會計處理方法,應(yīng)付稅款法,納稅影響 會計法,稅法 導(dǎo)向,所得稅費用=當(dāng)期應(yīng)交所得稅,會計與稅法分離導(dǎo)向,按配比原則進行所得稅費用確認(rèn)與計量,6,納稅影響會計法,遞延法,債務(wù)法,利潤表債務(wù)法,資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法,重視和強調(diào)利潤表上收益和費用的配比,資產(chǎn)負(fù)債表要素的調(diào)整取決于所得稅費用的計算結(jié)果,強調(diào)時間性差異,強調(diào)暫時性差異,7,遞延法,利潤表債務(wù)法,時間性差異對所得稅的影響,反映為資產(chǎn)負(fù)債表中的遞延借項或貸項，并不代表收款的權(quán)利或付款的義務(wù),反映為資產(chǎn)負(fù)債表中的未來應(yīng)付稅款的債務(wù)，或代表預(yù)付未來稅款的資產(chǎn),稅率變更或開征新稅時,遞延稅款帳面余額不作調(diào)整,遞延稅款帳面余額需調(diào)整,本期發(fā)生時間性差異對所得稅影響,用現(xiàn)行稅率計算確定,用現(xiàn)行稅率計算確定,以前發(fā)生本期轉(zhuǎn)回的時間性差異影響所得稅的金額,用當(dāng)初的原稅率計算,用現(xiàn)行稅率計算確定,8,某企業(yè)2003年12月28日購入一臺設(shè)備，原價10萬元，不考慮凈殘值。會計與稅法上均采用直線法計提折舊，稅法上規(guī)定為2年，會計上規(guī)定為4年。在其他因素不變的情況下，該企業(yè)每年實現(xiàn)稅前會計利潤為60000元（無其他納稅調(diào)整事項），所得稅稅率為33%，2005年所得稅稅率改為30%。,9,遞延法： 2004年 稅前會計利潤 60000 減：時間性差異 25000 應(yīng)納稅所得額 35000 所得稅稅率 33% 應(yīng)交所得稅 11550 應(yīng)納稅時間性差異的影響8250（25000*33%） 所得稅費用 19800（11550+8250） 借：所得稅費用 19800 貸：遞延稅款 8250 應(yīng)交稅費 11550,10,2005年 稅前會計利潤 60000 減：時間性差異 25000 應(yīng)納稅所得額 35000 所得稅稅率 30% 應(yīng)交所得稅 10500 應(yīng)納稅時間性差異的影響7500（25000*30%） 所得稅費用 18000（10500+7500） 借：所得稅費用 18000 貸：遞延稅款 7500 應(yīng)交稅費 10500,11,2006年 稅前會計利潤 60000 加：時間性差異 25000 應(yīng)納稅所得額 85000 所得稅稅率 30% 應(yīng)交所得稅 25500 轉(zhuǎn)回應(yīng)納稅時間性差異的影響8250（25000*33%） 所得稅費用 17250（25500-8250） 借：所得稅費用 17250 遞延稅款 8250 貸：應(yīng)交稅費 25500,12,2007年 稅前會計利潤 60000 加：時間性差異 25000 應(yīng)納稅所得額 85000 所得稅稅率 30% 應(yīng)交所得稅 25500 轉(zhuǎn)回應(yīng)納稅時間性差異的影響7500（25000*30%） 所得稅費用 18000（25500-7500） 借：所得稅費用 18000 遞延稅款 7500 貸：應(yīng)交稅費 25500,13,利潤表債務(wù)法： 2004年 稅前會計利潤 60000 減：時間性差異 25000 應(yīng)納稅所得額 35000 所得稅稅率 33% 應(yīng)交所得稅 11550 應(yīng)納稅時間性差異的影響8250（25000*33%） 所得稅費用 19800（11550+8250） 借：所得稅費用 19800 貸：遞延稅款 8250 應(yīng)交稅費 11550,14,2005年： 稅前會計利潤 60000 減：時間性差異 25000 應(yīng)納稅所得額 35000 所得稅稅率 30% 應(yīng)交所得稅 10500 應(yīng)納稅時間性差異的影響7500（25000*30%） 所得稅費用 18000（10500+7500） 借：所得稅費用 18000 貸：遞延稅款 7500 應(yīng)交稅費 10500,15,調(diào)整前期已確認(rèn)的應(yīng)納稅時間性差異 75025000（30%-33%） 調(diào)減所得稅費用750 借：遞延稅款 750 貸：所得稅費用 750,16,2006年 稅前會計利潤 60000 加：時間性差異 25000 應(yīng)納稅所得額 85000 所得稅稅率 30% 應(yīng)交所得稅 25500 轉(zhuǎn)回應(yīng)納稅時間性差異的影響7500（25000*30%） 所得稅費用 18000（25500-7500） 借：所得稅費用 18000 遞延稅款 7500 貸：應(yīng)交稅費 25500 2007年同2006年。,17,（二）所得稅會計 所得稅會計是以資產(chǎn)負(fù)債表及其附注為依據(jù)，結(jié)合相關(guān)賬簿資料，研究如何處理按照企業(yè)會計準(zhǔn)則確定的各項資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與按照稅法確定的各項資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)之間的差異的會計理論和方法。,18,研究所得稅會計的必要性 例:某公司每年稅前利潤總額為1000萬元。2008年預(yù)計了200萬元的產(chǎn)品保修費用,實際發(fā)生于2009年,適用的所得稅稅率25% 會計處理:2008年計入損益200萬元 稅收處理:實際發(fā)生時允許稅前扣除,19,不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)/負(fù)債: 2008 2009 稅收: 利潤總額 1000 1000 預(yù)計保修費用 200 (200) 應(yīng)納稅所得額 1200 800 會計: 所得稅費用 300 200 凈利潤 700 800,20,1.所得稅費用與當(dāng)期會計利潤不配比（同一會計期間的所得稅費用與會計利潤應(yīng)相互配比） 2.所得稅費用的確認(rèn)不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)（交易或事項在某一會計期間確認(rèn)，與其相關(guān)的所得稅影響亦應(yīng)在該期間內(nèi)確認(rèn)） 3.由于稅法與會計準(zhǔn)則規(guī)定的不一致導(dǎo)致稅后利潤波動。,21,確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)/負(fù)債: 2008 2009 稅收: 利潤總額 1000 1000 預(yù)計保修費用 200 (200) 應(yīng)納稅所得額 1200 800 會計: 當(dāng)期所得稅費用 300 200 遞延所得稅費用 （50） 50 凈利潤 750 750,22,（三）所得稅會計的形成和發(fā)展 IAS:1.1979年7月，發(fā)布IAS12所得稅會計）要求企業(yè)可以在遞延法和利潤表債務(wù)法中進行選擇；2.1994年10月，修訂IAS12取消遞延法，要求企業(yè)采用利潤表債務(wù)法核算所得稅;3.1996年10月，發(fā)布IAS12所得稅）要求企業(yè)在利潤表債務(wù)法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法中選擇；4.2000年10月，對IAS12進行有限的修訂，要求企業(yè)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。,23,(四)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的思路 1.企業(yè)根據(jù)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額乘以適用的所得稅稅率，計算得出企業(yè)當(dāng)期應(yīng)交所得稅金額，并以此確認(rèn)為“所得稅費用當(dāng)期所得稅費用” 借：所得稅費用當(dāng)期所得稅費用 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅,24,2.資產(chǎn)負(fù)債表日，以資產(chǎn)負(fù)債表及其附注為依據(jù)，結(jié)合相關(guān)賬簿資料，分析計算各項資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，通過比較資產(chǎn)、負(fù)債等項目的賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異，確定應(yīng)納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異；然后計算差異的所得稅影響額并將其確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債以及與其對應(yīng)的“所得稅費用遞延所得稅費用”（或收益）,25,借：所得稅費用遞延所得稅費用 貸：遞延所得稅負(fù)債 或： 借：遞延所得稅資產(chǎn) 貸：所得稅費用遞延所得稅費用 本期實際確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)/負(fù)債為 本期應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)/負(fù)債與其賬面余額兩者之差,26,3.利潤表中列報的所得稅費用 =當(dāng)期所得稅費用+遞延所得稅費用 -遞延所得稅收益 例外：遞延所得稅資產(chǎn)/負(fù)債的對應(yīng)影響計入權(quán)益和商譽的,27,（五）基本核算程序 1.確定資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值 2.確定資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ) 3.比較賬面價值與計稅基礎(chǔ)，確定暫時性差異 4.確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債 5.確定利潤表中的所得稅費用,28,二、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法,（一）資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ) 資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ):資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額。 即 資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=未來可稅前列支的金額 通常情況下，資產(chǎn)在取得時其入賬價值與計稅基礎(chǔ)是相同的，后續(xù)計量過程中因企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定與稅法規(guī)定不同，可能造成賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異。,29,1.交易性金融資產(chǎn) 初始計量： 會計與稅法規(guī)定相同 后續(xù)計量： 會計按公允價值，公允價值變動記入損益 稅法不認(rèn)可持有利得或損失,30,例：企業(yè)持有的一項交易性金融資產(chǎn)，取得成本為100萬元，該時點的計稅基礎(chǔ)為100萬元,即可作為成本費用自未來流入企業(yè)的經(jīng)濟利益中扣除的金額為100萬元，會計期末，公允價值變?yōu)?0萬元。 賬面價值：90萬元 計稅基礎(chǔ)：100萬元 如果公允價值變?yōu)?10萬元？,31,2.長期股權(quán)投資 初始計量 會計：一般以公允價值為基礎(chǔ) 稅法：（1）構(gòu)成企業(yè)改組的,區(qū)分免稅改組與應(yīng)稅改組：免稅改組-以賬面價值計量，賬面價值為計稅基礎(chǔ)；應(yīng)稅改組-以公允價值計量，公允價值為計稅基礎(chǔ)。 （2）其他不構(gòu)成改組的,以公允價值計量,即長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)為其公允價值,32,后續(xù)計量(權(quán)益法) 會計：根據(jù)被投資單位凈損益和持股比例計算投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值。 稅法：不論是否需要補稅對長期股權(quán)投資賬面價值的當(dāng)期調(diào)整金額均不認(rèn)可。,33,例：一項權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資最初以1000 萬元購入，初始投資成本及計稅基礎(chǔ)均為1000萬元，即企業(yè)為取得該項資產(chǎn)而實際支付的價款允許在未來期間作為成本費用稅前扣除。期末按照持股比例計算應(yīng)享有被投資單位凈利潤份額為50萬元 賬面價值：1050萬元 計稅基礎(chǔ)：1000萬元 如果應(yīng)享有被投資單位凈虧損份額為50萬元？,34,3.可供出售金融資產(chǎn) 初始計量： 會計賬面價值與稅法計稅基礎(chǔ)相同 后續(xù)計量： 會計按公允價值計量 稅法維持原計稅基礎(chǔ) 例：某公司期初取得1000萬元可供出售金融資產(chǎn)，期末該可供出售金融資產(chǎn)的公允價值為1200萬元。 賬面價值：1200萬元 計稅基礎(chǔ)：1000萬元,35,4.投資性房地產(chǎn) （1）成本模式，除折舊、攤銷、減值外不存在差異 例：一項用于出租的房屋，取得成本為500萬元，會計處理按照雙倍余額遞減法計提折舊，稅法規(guī)定按直線法計列折舊使用年限為10年，凈殘值為0。計提了一年的折舊后。 如果是一項出租的土地使用權(quán)？,第一年末，賬面價值為400萬；計稅基礎(chǔ)為450萬,36,（2）公允價值模式計量 會計： 賬面價值為公允價值，公允價值變動計入損益，不提折舊或攤銷。 稅法： 以取得時的成本為基礎(chǔ)，分期計提折舊或攤銷,37,例：某項土地使用權(quán)，取得時實際支付的土地出讓金為2000萬元，使用年限50年。取得以后作為投資性房地產(chǎn)核算。 一年后： 該投資性房地產(chǎn)公允價值假定2100萬元 賬面價值：2100萬元 計稅基礎(chǔ)：1960萬元,投資性房地產(chǎn)公允價值若為1900萬元？,38,5.固定資產(chǎn) 初始計量：會計與稅法規(guī)定相同 后續(xù)計量： 賬面價值=實際成本累計折舊減值準(zhǔn)備 計稅基礎(chǔ)=實際成本累計折舊 例：某項環(huán)保設(shè)備，原價為1000萬元，使用年限為20年，會計按照直線法計提折舊，稅法允許對該項資產(chǎn)按雙倍余額遞減法計列折舊，凈殘值為0。計提了2年的折舊后，會計期末，企業(yè)對該項固定資產(chǎn)計提了80萬元固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。 賬面價值=1000505080820萬元 計稅基礎(chǔ)=100010090810萬元,39,6.無形資產(chǎn) 初始計量：會計與稅法規(guī)定相同 會計準(zhǔn)則將有關(guān)研究開發(fā)支出劃分為研究階段支出與開發(fā)階段支出，研究階段支出依然是費用化處理，進入開發(fā)程序后，對開發(fā)階段支出如果符合相關(guān)條件，就可以資本化；稅法規(guī)定一般按照研發(fā)實際支出的150%加以扣除。,40,后續(xù)計量： 會計賬面價值=實際成本減值準(zhǔn)備 或?qū)嶋H成本累計攤銷減值準(zhǔn)備 稅法計稅基礎(chǔ)實際成本累計攤銷 例：某項無形資產(chǎn)取得成本為160萬元，因其使用壽命無法合理估計，會計上視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不予攤銷，但稅法規(guī)定按不短于10年的期限攤銷。 第一年末 賬面價值：160萬元 計稅基礎(chǔ)：144萬元,41,7.商譽 會計： 非同一控制下企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽 企業(yè)合并成本合并中取得被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額 稅法： 外購商譽的計稅基礎(chǔ)為0，即不認(rèn)可外購商譽按照會計規(guī)定確定的價值,42,例：企業(yè)支付了3000萬元購入另一企業(yè)100的股權(quán)，購買日被購買方各項可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為2600萬元，則企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的合并商譽為400 萬元 稅法規(guī)定，該項商譽的計稅基礎(chǔ)為0 賬面價值：400萬元， 計稅基礎(chǔ)：0 商譽產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時性差異不確認(rèn)!,43,8.其他計提了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的各項資產(chǎn) 例：企業(yè)銷售商品產(chǎn)生的應(yīng)收賬款100萬元，企業(yè)期末計提了10000元壞賬準(zhǔn)備；按照稅法規(guī)定允許計提5000元壞賬準(zhǔn)備在稅前扣除。 賬面價值：99萬元 計稅基礎(chǔ)：99.5萬元,44,（二）負(fù)債的計稅基礎(chǔ) 是指負(fù)債的賬面價值減去該負(fù)債在未來期間可予稅前列支的金額。 負(fù)債的計稅基礎(chǔ) =負(fù)債的賬面價值-未來可稅前抵扣的金額 =未來不可以抵扣的負(fù)債價值 一般情況下，短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付帳款、其他應(yīng)交款等負(fù)債的清償不會影響到當(dāng)期損益和應(yīng)納稅所得額的計算，其計稅基礎(chǔ)即為賬面價值。,45,1.預(yù)計負(fù)債 會計: 按或有事項準(zhǔn)則判斷,對估計將支付的金額確認(rèn)預(yù)計負(fù)債 稅法: 因確認(rèn)預(yù)計負(fù)債所產(chǎn)生的費用能否稅前扣除,取決于產(chǎn)生預(yù)計負(fù)債的事項是否與企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營活動相關(guān),46,例:企業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因在當(dāng)期確認(rèn)了100萬元的預(yù)計負(fù)債。稅法規(guī)定實際發(fā)生時才允許稅前扣除。假定企業(yè)在確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的當(dāng)期未發(fā)生售后服務(wù)費用 賬面價值：100萬元 計稅基礎(chǔ)賬面價值100萬可從未來經(jīng)濟利益中扣除的金額100萬0,47,2.預(yù)收賬款 會計： 不符合收入確認(rèn)條件，作為負(fù)債反映。 稅法： 按照現(xiàn)行稅法規(guī)定條件，可能要作為收入反映。,48,例：企業(yè)收到客戶的一筆款項80萬元，因不符合收入確認(rèn)條件，會計上作為預(yù)收賬款反映，但符合稅法規(guī)定的收入確認(rèn)條件，該筆款項已計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。 賬面價值：80萬元 計稅基礎(chǔ)：賬面價值80萬元可從未來經(jīng)濟利益中扣除的金額80萬元0,49,如果稅法規(guī)定的收入確認(rèn)時點與會計準(zhǔn)則規(guī)定保持一致，則上例中會計處理確認(rèn)為負(fù)債的情況下，稅收處理亦不能計入當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額。 則該負(fù)債的計稅基礎(chǔ) 賬面價值80萬元可從未來經(jīng)濟利益中扣除的金額0 80萬元,50,（三）特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異 1、某些交易或事項發(fā)生以后，因為不符合資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)或負(fù)債，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計稅基礎(chǔ)的，其賬面價值零與計稅基礎(chǔ)之間的差異也構(gòu)成暫時性差異。,51,2、對于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損及稅款抵減，本質(zhì)上與可抵扣暫時性差異相同，在符合條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)。 例如，甲公司2006年因政策性原因發(fā)生經(jīng)營虧損2000萬元。按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以后5個年度的應(yīng)納稅所得額。該公司預(yù)計未來5年能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用該經(jīng)營虧損。,52,（四）資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下的差異 賬面價值與計稅基礎(chǔ)不等 暫時性差異 與賬面價值計稅基礎(chǔ)無關(guān) 賬面價值與計稅基礎(chǔ)相等 永久性差異 不體現(xiàn)為資產(chǎn)、負(fù)債項目,稅務(wù)罰款超支的工資、業(yè)務(wù)招待費等,53,1.永久性差異 永久性差異僅影響發(fā)生當(dāng)期，不影響以后期間，不存在不同會計期間攤配問題也就不對其進行“遞延所得稅費用”的確認(rèn)。但是，在計算“當(dāng)期所得稅費用”時，應(yīng)當(dāng)充分考慮。,54,2.暫時性差異 （1）內(nèi)容： 包括所有時間性差異及其他暫時性差異 時間性差異：從利潤表出發(fā)，會涉及到對利潤表有影響的項目；其他暫時性差異：某項交易或事項發(fā)生以后可能不影響利潤表，但會影響到資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)，如可供出售金融資產(chǎn)公允價值的變動、企業(yè)合并中產(chǎn)生的暫時性差異等。,55,時間性差異與暫時性差異的關(guān)系： 暫時性差異包括所有的時間性差異，但暫時性差異并不一定就是時間性差異。 暫時性差異 = 時間性差異 + 其他暫時性差異 時間性差異是從利潤表出發(fā)，僅涉及到對利潤表有影響的項目; 而其他暫時性差異則是指某項交易或事項發(fā)生以后，可能不影響利潤表，但會影響到資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ).,56,下列差異是暫時性的,而非時間性的: (1)子公司、聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)沒有向母公司或投資者分配全部利潤； （2）資產(chǎn)評估增值； （3）企業(yè)合并按購買法； （4）資產(chǎn)或負(fù)債初始確認(rèn)的帳面金額不同于其初始計稅基礎(chǔ)； （5）債務(wù)重組； （6）非貨幣性資產(chǎn)交換等。,57,（2）分類： 視暫時性差異對未來期間應(yīng)稅所得的影響，分為應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異 應(yīng)納稅暫時性差異：將導(dǎo)致未來期間應(yīng)稅所得和應(yīng)交所得稅的增加 可抵扣暫時性差異：將導(dǎo)致未來期間應(yīng)稅所得和應(yīng)交所得稅的減少,58,應(yīng)納稅暫時性差異： 資產(chǎn)的賬面價值其計稅基礎(chǔ) 例：一項資產(chǎn)的賬面價值為200萬，計稅基礎(chǔ)為150萬。未來納稅義務(wù)增加，因此應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債； 負(fù)債的賬面價值其計稅基礎(chǔ) 例：負(fù)債的賬面價值為100萬，計稅基礎(chǔ)為120萬元。未來應(yīng)稅所得調(diào)增因此應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。,59,可抵扣暫時性差異： 資產(chǎn)的賬面價值其計稅基礎(chǔ) 例：一項資產(chǎn)的賬面價值為150萬，計稅基礎(chǔ)為200萬。未來納稅義務(wù)減少，因此應(yīng)確認(rèn)為資產(chǎn)； 負(fù)債的賬面價值其計稅基礎(chǔ) 例：負(fù)債的賬面價值為120萬，計稅基礎(chǔ)為100萬。未來應(yīng)稅所得調(diào)減，因此應(yīng)確認(rèn)為資產(chǎn)。,60,（五）遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn) 原則:對于所有應(yīng)納稅暫時性差異,均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債,某些特殊情況除外 例:企業(yè)于2003年12月31日購入某項設(shè)備，會計上采用直線法計提折舊，稅法規(guī)定允許采用加速折舊，其取得成本為200萬元，使用年限為10年，凈殘值為零，計稅時按雙倍余額遞減法計列折舊。,61,企業(yè)在2004年資產(chǎn)負(fù)債表日，按照會計準(zhǔn)則規(guī)定計提的折舊額為20萬元，計稅時允許扣除的折舊額為40萬元，則該時點上該項固定資產(chǎn)的賬面價值180萬元與其計稅基礎(chǔ)160萬元的差額構(gòu)成應(yīng)納稅暫時性差異，如其適用的所得稅稅率為33，應(yīng)確認(rèn)6.6萬元的遞延所得稅負(fù)債。,62,不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的特殊情況: 1.商譽的初始確認(rèn) 會計：合并成本取得凈資產(chǎn)公允價值 稅法：外購商譽的計稅基礎(chǔ)為0 準(zhǔn)則不確認(rèn)商譽所產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債 例 ：假定A企業(yè)以600萬元購入B企業(yè)100的凈資產(chǎn)，該項合并符合稅法規(guī)定的免稅改組條件，購買日各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值及其計稅基礎(chǔ)如下：,63,公允價值 計稅基礎(chǔ) 差 異 固定資產(chǎn) 270 155 115 應(yīng)收賬款 210 210 存貨 174 124 50 其他應(yīng)付款 （30） 0 （30） 應(yīng)付賬款 （120） （120） 0 不包括遞延所得稅的 可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的 公允價值 504 369 135,64,假定企業(yè)適用的所得稅稅率為30，則該項交易中應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債及商譽金額如下：可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價值 504 遞延所得稅負(fù)債（13530）40.50 可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值463.50 商 譽 136.50 企業(yè)合并成本 600,65,如果確認(rèn)由商譽產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債136.5030%=40.95 則可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值 =463.5-40.95=422.55 商譽=600-422.55=177.45 則增加商譽=177.45-136.50=40.95,66,2.除企業(yè)合并以外的其他交易的初始確認(rèn) 如果交易發(fā)生時既不影響會計利潤,也不影響應(yīng)納稅所得額,則由資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)所產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債不予確認(rèn)。 例：一項資產(chǎn)按會計準(zhǔn)則規(guī)定確定的初始入賬價值為200萬元，但按稅法規(guī)定，其計稅基礎(chǔ)為180萬元。 確認(rèn)該暫時性差異的所得稅影響將改變資產(chǎn)的歷史成本。,67,3. 與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的投資相關(guān)的應(yīng)納稅暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債，在同時滿足以下兩個條件時，不予確認(rèn)。 投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉(zhuǎn)回的時間 該暫時性差異在可預(yù)見未來很可能不會轉(zhuǎn)回 例：甲公司持有乙公司30的股權(quán)，對該項投資按照權(quán)益法核算。購入該項投資時，甲公司支付了1000萬元，取得投資當(dāng)年年末，乙公司實現(xiàn)凈利潤300萬元，甲公司按其持股比例計算應(yīng)享有90萬元。 會計賬面價值=1090萬元 稅法計稅基礎(chǔ)=1000萬元,68,如果甲公司適用的所得稅稅率為33，乙公司適用的所得稅稅率為15，則甲公司應(yīng)按適用稅率的差額確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債19.06（908518）萬元。 若同時滿足上述條件時，則不予確認(rèn)！,69,（六）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn) 原則：應(yīng)以可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回期間預(yù)計將獲得的應(yīng)稅所得為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。 估計未來期間是否能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)稅所得時,包括以下兩個方面: A 未來期間的正常生產(chǎn)經(jīng)營所得； B 以前期間的應(yīng)納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回產(chǎn)生的應(yīng)稅所得。,70,確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況: 1.某項交易不屬于企業(yè)合并，且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，則該項交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與計稅基礎(chǔ)存在可抵扣暫時性差異的，不確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。 例：承租方對融資租入的固定資產(chǎn)入賬價值的確定。 會計：公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值中較低者； 稅法：租賃合同或協(xié)議中約定的租賃款。,71,2.按稅法規(guī)定可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的虧損 視同可抵扣暫時性差異，以未來期間可取得的應(yīng)稅所得為限確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。如果虧損額較大,且缺乏證據(jù)表明企業(yè)未來期間將會有足夠的應(yīng)納稅所得額時,不應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn) 在估計未來期間的應(yīng)稅所得時，應(yīng)有足夠證據(jù) 3.與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的投資相關(guān)的可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)，在同時滿足以下兩個條件時，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)： 暫時性差異在可預(yù)見的未來很可能轉(zhuǎn)回 未來很可能獲得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額,72,（七）遞延所得稅資產(chǎn)/負(fù)債的計量： 適用稅率的選擇:按照應(yīng)納稅（可抵扣）暫時性差異預(yù)計轉(zhuǎn)回期間適用的稅率計量。我國企業(yè)在不同年度一般適用所得稅稅率不會發(fā)生變化，享受優(yōu)惠政策的企業(yè)除外。,73,如果適用稅率發(fā)生變化的，應(yīng)對已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)/負(fù)債進行重新計量。除特殊情況外，應(yīng)當(dāng)將其影響數(shù)計入變化當(dāng)期的所得稅費用 遞延所得稅資產(chǎn)的后續(xù)計量： 遞延所得稅資產(chǎn)的全部或部分經(jīng)濟利益無法實現(xiàn)時，應(yīng)計提減值準(zhǔn)備，該減值準(zhǔn)備允許轉(zhuǎn)回。,74,美國財務(wù)會計準(zhǔn)則對遞延所得稅資產(chǎn)先確認(rèn)，再判斷可實現(xiàn)性，實現(xiàn)概率低于50%時，計處估價準(zhǔn)備沖減遞延所得稅資產(chǎn) 國際財務(wù)報告準(zhǔn)則、中國先判斷遞延所得稅資產(chǎn)的可實現(xiàn)性，從而決定是否確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn),75,三、所得稅費用的核算,所得稅費用包括當(dāng)期所得稅費用和遞延所得稅費用兩個部分，其中： 當(dāng)期所得稅費用應(yīng)納稅所得額當(dāng)期適用稅率 遞延所得稅費用應(yīng)納稅（或可抵扣）暫時性差異預(yù)計轉(zhuǎn)回期間的稅率 遞延所得稅費用的確認(rèn)： 一般情況下 利潤表 企業(yè)合并 調(diào)整商譽 確認(rèn)時記入權(quán)益的交易 記入權(quán)益,76,例：某公司2007年、2008年和2009年，每年當(dāng)期應(yīng)交所得稅均為16,000(假定適用稅率為40%);于2007年計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備30,000,無其他會計和稅法差異(當(dāng)年計提的減值準(zhǔn)備中,預(yù)計于2008年實際發(fā)生20,000,于2009年實際發(fā)生10,000,假定適用稅率保持不變，提取的減值準(zhǔn)備按會計準(zhǔn)則規(guī)定允許轉(zhuǎn)回)。,77,計算暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn) 2007年 2008年 2009年 可抵扣暫 時性差異 30000 10000 0 稅率 40 40 40 遞延所得稅 資產(chǎn) 12000 4000 0,78,2007年: （一）計算當(dāng)年所得稅費用： 期末遞延所得稅資產(chǎn)： 12000 期初遞延所得稅資產(chǎn)： 0 2007年遞延所得稅費用： （12000） 2007年當(dāng)期所得稅費用： 16000 2007年所得稅費用 4000,79,2007年: （二）確認(rèn)當(dāng)年所得稅費用： 借：所得稅費用當(dāng)期所得稅費用16000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅 16000 借：遞延所得稅資產(chǎn) 12000 貸：所得稅費用遞延所得稅費用12000 2007年所得稅費用=16000-12000=4000,80,2008年: （一）計算當(dāng)年所得稅費用： 期末遞延所得稅資產(chǎn)： 4000 期初遞延所得稅資產(chǎn)： 12000 2008年遞延所得稅費用： 8000 2008年當(dāng)期所得稅費用： 16000 2008年所得稅費用 24000,81,2008年: （二）確認(rèn)當(dāng)年所得稅費用： 借：所得稅費用當(dāng)期所得稅費用 16000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅 16000 借：所得稅費用遞延所得稅費用 8000 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 8000 2008年所得稅費用 =16000+8000=24000,82,2009年: （一）計算當(dāng)年所得稅費用： 期末遞延所得稅資產(chǎn)： 0 期初遞延所得稅資產(chǎn)： 4000 2008年遞延所得稅費用： 4000 2008年當(dāng)期所得稅費用： 16000 2008年所得稅費用 20000,83,2009年: （二）確認(rèn)當(dāng)年所得稅費用： 借：所得稅費用當(dāng)期所得稅費用 16000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅 16000 借：所得稅費用遞延所得稅費用 4000 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 4000 2009年所得稅費用 =16000+4000=20000,84,計入權(quán)益的交易和事項： 例：企業(yè)持有的某項可供出售金融資產(chǎn)，成本為200萬元。 上期期末，按照公允價值240萬元計量，產(chǎn)生的40萬元應(yīng)納稅暫時性差異與適用的所得稅稅率33計算的結(jié)果13.20萬元計入了所有者權(quán)益。 本期期末，如果其公允價值為210萬元，則應(yīng)納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回部分應(yīng)計入權(quán)益。,85,上期期末： 在確認(rèn)40萬元的公允價值變動時： 借：可供出售金融資產(chǎn) 40 貸：資本公積 40 確認(rèn)應(yīng)納稅暫時性差異的所得稅影響時： 借：資本公積 13.20 貸：遞延所得稅負(fù)債 13.20,86,本期期末 本期公允價值變動： 借：資本公積 30 貸：可供出售金融資產(chǎn) 30 借：遞延所得稅負(fù)債 9.90 貸：資本公積 9.90 應(yīng)確認(rèn)3.3,期初余額有13.2,實際轉(zhuǎn)回 9.9.,87,虧損彌補的所得稅會計處理,新準(zhǔn)則要求企業(yè)對能夠結(jié)轉(zhuǎn)后期的尚可抵扣的虧損，應(yīng)當(dāng)以可能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損的未來應(yīng)稅利潤為限，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。一般稱之為當(dāng)期確認(rèn)法，即后轉(zhuǎn)抵減所得稅的利益在虧損當(dāng)年確認(rèn)。使用該方法，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對五年內(nèi)可抵扣暫時性差異是否能在以后經(jīng)營期內(nèi)的應(yīng)稅利潤充分轉(zhuǎn)回作出判斷，如果不能，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)。,88,例：B企業(yè)在2007年至2010年間每年應(yīng)稅所得額分別為：-100萬、40萬、20萬、50萬元，適用稅率始終為25，假設(shè)無其他暫時性差異。,89,不可抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的轉(zhuǎn)出,為了反映無法轉(zhuǎn)回的遞延所得稅資產(chǎn)可能給企業(yè)帶來的損失，企業(yè)應(yīng)在損益類科目中增設(shè)“資產(chǎn)減值損失遞延所得稅資產(chǎn)減值”。企業(yè)應(yīng)在每一個資產(chǎn)負(fù)債表日，對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復(fù)核，如果企業(yè)未來期間不可能獲得足夠的應(yīng)稅利潤可供抵扣，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。借記“資產(chǎn)減值損失遞延所得稅資產(chǎn)減值”，貸記“遞延所得稅資產(chǎn)”。,90,