第九講 審計報告

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1、單擊此處編輯母版標題樣式,單擊此處編輯母版文本樣式,第二級,第三級,第四級,第五級,*,第十四章 審計報告,第一節(jié) 特殊項目審計,或有事項審計,期后事項審計,持續(xù)經(jīng)營審計,獲取管理層聲明,一、審查或有事項,或有事項，是指過去的交易或事項形成的，其結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項。,常見的或有事項：未決訴訟或仲裁、未決索賠、稅務(wù)糾紛、債務(wù)擔(dān)保、產(chǎn)品質(zhì)量保證（含產(chǎn)品安全保證）、財務(wù)承諾、虧損合同、重組義務(wù)、環(huán)境污染整治等，票據(jù)貼現(xiàn)與背書、應(yīng)收賬款抵借。,或有事項本質(zhì)上屬于不確定事項，其重大錯報風(fēng)險較高，需要注冊會計師予以充分關(guān)注。,或有事項的審核目標：,確定或有事項是否存在和

2、完整,確定或有事項的確認和計量是否符合企業(yè)會計準則的規(guī)定,確定或有事項的列報是否恰當(dāng),其中，最主要的應(yīng)關(guān)注或有事項的完整性,或有事項的審計程序（,P259,了解）,1.,了解被審計單位與識別或有事項有關(guān)的內(nèi)部控制。,2.,審閱截至審計工作完成日被審計單位歷次董事會紀要和股東大會會議記錄。,3.,向往來銀行函證，或檢查借款協(xié)議和往來函件，以查找有關(guān)票據(jù)貼現(xiàn)、背書、應(yīng)收賬款抵借、票據(jù)背書和擔(dān)保。,4.,檢查與稅務(wù)征管機構(gòu)之間的往來函件和稅收結(jié)算報告，以確定是否存在稅務(wù)爭議。,5.,向被審計單位的法律顧問和律師進行函證，分析在審計期間發(fā)生的法律費用，以確定是否存在未決訴訟、索賠等事項。,6.,獲取管

3、理層書面聲明，聲明其已按照規(guī)定，對全部或有事項作了恰當(dāng)反映。,二、期后事項審計,概念：期后事項，是指資產(chǎn)負債表日至審計報告日之間發(fā)生的事項以及審計報告日后發(fā)現(xiàn)（知悉）的事實。,類型：按是否需要調(diào)整財務(wù)報表來劃分，可以分為財務(wù)報表日后調(diào)整事項與財務(wù)報表日后非調(diào)整事項。,依據(jù)：確定期后事項的類型時，應(yīng)對資產(chǎn)負債表日,現(xiàn)在時,已經(jīng)存在,完成時,的事項和資產(chǎn)負債表日后出現(xiàn),將來時,的事項嚴加區(qū)分，不能混淆。,期后事項分段示意,三、持續(xù)經(jīng)營審計,持續(xù)經(jīng)營假設(shè)，是指被審計單位在編制財務(wù)報表時，假定其經(jīng)營活動在可預(yù)見的將來會繼續(xù)下去，不擬也不必終止經(jīng)營或破產(chǎn)清算，可以在正常的經(jīng)營過程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)。,

4、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是會計確認和計量的基本假設(shè)之一。,被審計單位在財務(wù)、經(jīng)營以及其他方面存在的某些事項或情況可能導(dǎo)致經(jīng)營風(fēng)險，這些事項或情況單獨或連同其他事項或情況可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)產(chǎn)生重大疑慮。,（一）財務(wù)方面,1.,凈資產(chǎn)為負或營運資金出現(xiàn)負數(shù)?？赡苁贡粚徲媶挝辉诮趦?nèi)無法償還到期債務(wù)，從而引發(fā)債務(wù)危機。,2.,定期借款即將到期，但預(yù)期不能展期或償還，或過度依賴短期借款為長期資產(chǎn)籌資。過度依賴短期借款為長期資產(chǎn)籌資，將使被審計單位長期面臨巨大的短期償債壓力，如果無法及時償還到期債務(wù)，將陷入財務(wù)困境。,3.,存在債權(quán)人撤銷財務(wù)支持的跡象。如果被審計單位不再能夠獲得供應(yīng)商正常商業(yè)信用，就意味著無法

5、通過賒購取得生產(chǎn)經(jīng)營所必需的原材料或其他物資，現(xiàn)金償付壓力巨大。一旦資金短缺，生產(chǎn)經(jīng)營就有可能中斷。,4.,歷史財務(wù)報表或預(yù)測性財務(wù)報表表明經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額為負數(shù)。表明現(xiàn)金流量可能不能有效維持正常的生產(chǎn)經(jīng)營，從而影響的盈利能力和償債能力，降低其在市場競爭中的信用等級，最終可能因資金周轉(zhuǎn)困難而導(dǎo)致破產(chǎn)。,5.,關(guān)鍵財務(wù)比率不佳。,6.,發(fā)生重大經(jīng)營虧損或用以產(chǎn)生現(xiàn)金流量的資產(chǎn)的價值出現(xiàn)大幅下跌。經(jīng)營虧損可能是由于被審計單位經(jīng)營管理不善引起的，也可能是行業(yè)整體不景氣造成的。巨額經(jīng)營虧損可能意味著被審計單位喪失盈利能力，并導(dǎo)致其持續(xù)經(jīng)營能力存在著重大的不確定性。,7.,拖欠或停止發(fā)放股利。

6、,8.,在到期日無法償還債務(wù)。,9.,無法履行借款合同的條款。為保證貸款安全，銀行往往在借款合同中訂有諸如流動資金保持量、資本支出的限制等條款。一旦被審計單位無法履行這些條款，銀行為保全其債權(quán)，就有可能要求被審計單位提前償還借款，從而導(dǎo)致被審計單位的資金周轉(zhuǎn)出現(xiàn)困難。,10.,與供應(yīng)商由賒購變?yōu)樨浀礁犊睢?11.,無法獲得開發(fā)必要的新產(chǎn)品或進行其他必要的投資所需的資金。被審計單位無法獲得必需的資金，則沒有能力在盈利前景良好的項目上進行投資并獲取未來收益。當(dāng)現(xiàn)有產(chǎn)品失去市場競爭力時，將直接影響到被審計單位的盈利能力，從而對被審計單位的持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大影響。,（二）經(jīng)營方面,1.,管理層計劃清

7、算被審計單位或終止經(jīng)營。,2.,關(guān)鍵管理人員離職且無人替代。,3.,失去主要市場、關(guān)鍵客戶、特許權(quán)、執(zhí)照或主要供應(yīng)商。,4.,出現(xiàn)用工困難問題。,5.,重要供應(yīng)短缺。,6.,出現(xiàn)非常成功的競爭者。,（三）其他方面,1.,違反有關(guān)資本或其他法定要求。,2.,未決訴訟或監(jiān)管程序，可能導(dǎo)致其無法支付索賠金額。,3.,法律法規(guī)或政府政策的變化預(yù)期會產(chǎn)生不利影響。,4.,對發(fā)生的災(zāi)害未購買保險或保額不足。,四、獲取管理層聲明,管理層聲明，是指管理層向注冊會計師提供的書面陳述，用以：,（,1,）明確管理層對財務(wù)報表的責(zé)任。,確認某些,“,規(guī)定的,”,事項,基本書面聲明,（,2,）提供審計證據(jù)。,支持其他,

8、“,認為必要的,”,審計證據(jù),其他書面聲明,。,特點：正面證明力較弱、反面證明力很強,第二節(jié) 完成審計工作,一、編制審計差異調(diào)整表和試算平衡表,1.,差異界定：審計中發(fā)現(xiàn)的被審計單位的會計處理與適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定之間的不一致；,2.,匯總依據(jù)：根據(jù)重要性原則初步確定并匯總，并建議被審計單位進行調(diào)整,說明要根據(jù)重要不重要決定建議不建議調(diào)整,；,3.,匯總方法：編制審計差異調(diào)整表和試算平衡表。,（一）編制審計差異調(diào)整表,審計差異按是否需要調(diào)整賬戶記錄可分為核算錯誤和重分類錯誤,區(qū)分這兩類錯誤的意義在于調(diào)表后要不要調(diào)賬,。,1.,核算錯誤指會計核算中存在的錯誤,調(diào)表又調(diào)賬，所以調(diào)整分錄要寫

9、明細科目,2.,重分類錯誤因未按適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)列報財務(wù)報表而引起。,（二）編制試算平衡表,試算平衡表是在未審財務(wù)報表基礎(chǔ)上，考慮,管理層接受調(diào)整建議的,調(diào)整分錄、重分類分錄等內(nèi)容以確定已審數(shù)與報表披露數(shù)的表式。,根據(jù),賬項調(diào)整分錄匯總表,和,重分類調(diào)整分錄匯總表,中接受調(diào)整的部分和未審計的財務(wù)報表編制試算平衡表，進而得到管理層對外公布的財務(wù)報表。,P282,案例分析,X,公司會計政策規(guī)定，對應(yīng)收款項采用賬齡分析法計提壞賬準備。確定的壞賬準備計提比例分別為：賬齡,1,年以內(nèi)的（含,1,年，以下類推），按其余額的,15%,計提；賬齡,1,2,年的，按其余額的,40%,計提，賬齡,2,3,年

10、的，按其余額的,60%,計提，賬齡,3,年以上的，按其余額的,80%,計提。,X,公司,20,7,年,12,月,31,未經(jīng)審計的預(yù)收款項賬面余額為,23445000,元，明細情況如下：,賬齡,客戶名稱,1,年以內(nèi),1,2,年,2,3,年,3,年以上,預(yù)收款項,-a,公司,30150000,預(yù)收款項,-b,公司,2100000,預(yù)收款項,-c,公司,600000,2500,預(yù)收款項,-d,公司,-9500000,預(yù)收款項,-e,公司,70000,小計,21250000,2100000,2500,70000,如果不考慮審計重要性水平，針對資料所述的事項，請回答是否需要提出審計處理建議？若需提出審計

11、處理建議，請直接列示審計調(diào)整分錄,【答案】,借：應(yīng)收賬款,950,貸：預(yù)收款項,950,借：資產(chǎn)減值損失,（,950,15%,）,142.5,貸：應(yīng)收賬款壞賬準備,142.5,二、對財務(wù)報表總體合理性實施分析程序,在審計結(jié)束或臨近結(jié)束時，注冊會計師運用分析程序的目的是確定經(jīng)審計調(diào)整后的財務(wù)報表整體是否與對被審計單位的了解一致，是否具有合理性。注冊會計師應(yīng)當(dāng)圍繞這一目的運用分析程序。,在運用分析程序進行總體復(fù)核時，如果識別出以前未識別的重大錯報風(fēng)險，注冊會計師應(yīng)當(dāng)重新考慮對全部或部分類別的交易、賬戶余額、列報評估的風(fēng)險是否恰當(dāng)，并在此基礎(chǔ)上重新評價之前計劃的審計程序是否充分，是否有必要追加審計程

12、序。,三、評價審計結(jié)果,評價審計結(jié)果，是為確定審計意見的類型以及在整個審計工作中是否遵循了審計準則。為此，必須完成兩項工作：,1.,對重要性和審計風(fēng)險進行最終的評價,2.,對財務(wù)報表形成審計意見并草擬審計報告,四、與治理層溝通,注冊會計師與治理層溝通的目的：,就審計范圍和時間及注冊會計師、治理層和管理層各方在財務(wù)報表審計和溝通中的責(zé)任取得相互理解,及時向治理層告知審計中發(fā)現(xiàn)的與治理層責(zé)任相關(guān)的事項,共享有助于注冊會計師獲取審計證據(jù)和治理層履行責(zé)任的其他信息,五、完成質(zhì)量控制復(fù)核,對審計工作底稿的復(fù)核可分為兩層次：項目組內(nèi)部復(fù)核和項目質(zhì)量控制復(fù)核。項目組內(nèi)部復(fù)核又分為兩個層次：項目負責(zé)經(jīng)理的現(xiàn)場

13、復(fù)核和項目負責(zé)合伙人的復(fù)核。,1.,項目組內(nèi)部復(fù)核,第一級復(fù)核：由項目負責(zé)經(jīng)理在審計現(xiàn)場完成，以便及時發(fā)現(xiàn)和解決問題。,第二級復(fù)核：項目合伙人復(fù)核，既是對項目負責(zé)經(jīng)理復(fù)核的監(jiān)督，也是對重要審計事項的把關(guān)。,2.,項目質(zhì)量控制復(fù)核,也稱獨立復(fù)核：在出具報告前，由項目組外的注冊會計師對項目組做出的重大判斷和在準備報告時形成的結(jié)論做出客觀評價。,對審計工作底稿進行獨立復(fù)核有三層意義：,一是對審計工作結(jié)果實施最后質(zhì)量控制；,二是確認審計工作已達到會計師事務(wù)所的工作標準；,三是消除妨礙注冊會計師判斷的偏見。,第三節(jié) 審計報告,一、審計報告概述,（一）審計報告的概念和作用,1,、審計報告,是指審計人員根據(jù)

14、有關(guān)規(guī)范的要求，,在實施了必要的審計程序后出具的用于對被審計事項發(fā)表審計意見的書面文件,.,2,、審計報告的作用：,鑒證作用：對公允、合法發(fā)表意見，社會普遍認可,保護作用：不同意見類型，對公司財產(chǎn)、股東的利益保護,證明作用：工作的總結(jié),3,、審計報告的特征：,1.,注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照審計準則的規(guī)定執(zhí)行審計工作。,2.,注冊會計師在實施審計工作的基礎(chǔ)上才能出具審計報告。,3.,注冊會計師通過對財務(wù)報表發(fā)表意見履行業(yè)務(wù)約定書約定的責(zé)任。,4.,注冊會計師應(yīng)當(dāng)以書面形式出具審計報告。,5.,注冊會計師一旦在審計報告上簽名并蓋章，就表明對其出具的審計報告負責(zé)。,注冊會計師應(yīng)當(dāng)將已審計的財務(wù)報表附于審計

15、報告之后，以便于財務(wù)報表使用者正確理懈和使用審計報告，并防止被審計單位替換、更改已審計的財務(wù)報表。,二、審計報告的種類,1,、按審計主體分類,國家審計報告、獨立審計報告、內(nèi)部審計報告,2,、按照審計報告使用的目的分類,公布目的的審計報告、非公布目的的審計報告,3,、按照審計報告的性質(zhì)分類,標準審計報告、非標準審計報告,4,、按照審計報告的詳略程度分類,簡式審計報告、詳式審計報告,按照審計報告的性質(zhì)分類,1.,標準審計報告,是指不含有說明段、強調(diào)事項段、其他事項段或其他任何修飾性用語的無保留意見的審計報告。,包含其他報告責(zé)任段，但不含有強調(diào)事項段或其他事項段的無保留意見審計報告也被視為標準審計報

16、告,其他報告責(zé)任段不影響審計報告類型,2.,非標準審計報告,是指帶強調(diào)事項段或其他事項段的無保留意見的審計報告和非無保留意見的審計報告。其中，,（,1,）無保留意見是指當(dāng)注冊會計師認為財務(wù)報表在所有重大方面按照編制基礎(chǔ)編制并實現(xiàn)公允反映時發(fā)表的審計意見。,（,2,）非無保留意見包括保留意見、否定意見和無法表示意見。,三、審計報告的內(nèi)容,獨立審計報告審計準則對獨立審計報告的內(nèi)容和格式有明確的規(guī)定：審計報告應(yīng)當(dāng)包括下列要素：,1,、標題；,2,、收件人；,3,、引言段；,4,、管理層對財務(wù)報表的責(zé)任段；,5,、注冊會計師的責(zé)任段；,6,、審計意見段；,7,、注冊會計師的簽名和蓋章；,8,、會計師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章；,9,、報告日期。,1.,標題：直接為,“,審計報告,”,2.,收件人：審計報告的收件人是指注冊會計師,按照業(yè)務(wù)約定書的要求致送審計報告的對象,，一般是指審計業(yè)務(wù)的委托人。審計報告應(yīng)當(dāng)載明收件人的全稱。,3.,引言段,審計報告的引言段應(yīng)當(dāng)說明被審計單位的名稱和財務(wù)報表已經(jīng)過審計，并包括下列內(nèi)容：,（,1,）指出構(gòu)成整套財務(wù)報表的每張財務(wù)報表的名稱；（,2,）提及財務(wù)報表附注