第六章 銷售與收款循環(huán)審計(jì)

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1、,單擊此處編輯母版標(biāo)題樣式,單擊此處編輯母版文本樣式,第二級,第三級,第四級,第五級,*,第六章 銷售與收款循環(huán)審計(jì),第一節(jié),銷售與收款循環(huán)及審計(jì)目標(biāo),第二節(jié),銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部,控制測試,第三節(jié),銷售與收款循環(huán)的實(shí)質(zhì)性測試,第一節(jié) 銷售與收款循環(huán)及審計(jì)目標(biāo),一、業(yè)務(wù)循環(huán)與審計(jì),循環(huán)是內(nèi)部控制的產(chǎn)物。,1、業(yè)務(wù)循環(huán)的含義,2、劃分業(yè)務(wù)循環(huán)的目的,3、業(yè)務(wù)循環(huán)的劃分,各業(yè)務(wù)循環(huán)的關(guān)系,籌資與投資循環(huán),貨幣資金,購貨與付款循環(huán),銷售與付款循環(huán),生產(chǎn)與存貨循環(huán),接受客戶訂單,批準(zhǔn)賒銷,供貨,給,客戶開發(fā)票,記錄銷售業(yè)務(wù),記錄收款業(yè)務(wù),銷售退回、折扣、折讓,壞賬處理,裝運(yùn)貨物,二、銷售與收款循環(huán)涉及

2、的主要業(yè)務(wù)活動(dòng),銷售通知單,信用部,倉庫,財(cái)會(huì)部,運(yùn)輸部,（1）接受顧客訂單（2）批準(zhǔn)賒銷信用（3）按銷售單供貨 目的是為了防止倉庫在未經(jīng)授權(quán)的情況下擅自發(fā)貨。因此，已批準(zhǔn)銷售單的一聯(lián)通常應(yīng)送達(dá)倉庫，作為倉庫按銷售單供貨和發(fā)貨給裝運(yùn)部門的授權(quán)依據(jù)。（4）按銷售單裝運(yùn)貨物 將按經(jīng)批準(zhǔn)的銷售單供貨與按銷售單裝運(yùn)貨物職責(zé)相分離，有助于避免裝運(yùn)職員在未經(jīng)授權(quán)的情況下裝運(yùn)產(chǎn)品。（5）向顧客開具賬單 包括編制賬單和向顧客寄送事先連續(xù)編號的銷售發(fā)票。,是否對所有裝運(yùn)的貨物都開了賬單（,即“完整性”認(rèn)定問題,）？是否只對實(shí)際裝運(yùn)才開賬單，有無重復(fù)開單或虛構(gòu)交易情況發(fā)生（,即“存在或發(fā)生”認(rèn)定問題,）？是否按已

3、授權(quán)批準(zhǔn)的商品價(jià)目表所列價(jià)格計(jì)價(jià)（即,“估價(jià)或分?jǐn)偂闭J(rèn)定問題,）開單？,為了降低開單過程中出現(xiàn)遺漏、重復(fù)、錯(cuò)誤計(jì)價(jià)或其他差錯(cuò)的風(fēng)險(xiǎn)，,應(yīng)設(shè)立以下的控制程序,：開單部門職員在編制每張銷售發(fā)票之前，應(yīng)獨(dú)立審計(jì)檢查是否存在裝運(yùn)憑證和相應(yīng)的經(jīng)批準(zhǔn)的銷售單。應(yīng)依據(jù)已授權(quán)批準(zhǔn)的商品價(jià)目表編制銷售發(fā)票。獨(dú)立檢查銷售發(fā)票計(jì)價(jià)和計(jì)算的正確性。將裝運(yùn)憑證上的商品總數(shù)與相對應(yīng)的銷售發(fā)票上的商品總數(shù)進(jìn)行比較。,（6）記錄銷售,（7）辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入。（8）辦理和記錄銷貨退回、銷貨折扣與折讓。（9）注銷壞賬。（10）提取壞賬準(zhǔn)備。,三、主要憑證和會(huì)計(jì)記錄,顧客訂貨單 主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬,銷售單 折扣與折讓明

4、細(xì)賬,發(fā)運(yùn)憑證 現(xiàn)金和銀行存款日記帳,銷售發(fā)票 壞賬審批表,商品價(jià)目表 顧客月末對帳單,貸項(xiàng)通知單,應(yīng)收賬款明細(xì)帳,三、審計(jì)目標(biāo),收集與銷售與收款循環(huán)交易和余額相關(guān)的每一項(xiàng)重要認(rèn)定的證據(jù),1、存在或發(fā)生,已記錄的銷售交易代表被審期間內(nèi)已運(yùn)出的商品；,已記錄的現(xiàn)金收入交易代表該期間內(nèi)，收到現(xiàn)銷和賒銷的現(xiàn)金；,已記錄的銷售調(diào)整交易代表該期內(nèi)已經(jīng)過授權(quán)的折扣、退回和折讓，以及壞帳；,已記錄的應(yīng)收帳款余額代表資產(chǎn)負(fù)債表日顧客所欠的金額；,2、完整性,本期發(fā)生的賒銷、現(xiàn)金收入和銷售調(diào)整交易均已入帳；,應(yīng)收帳款包括了在資產(chǎn)負(fù)債表日對顧客的所有求償權(quán)；,3、權(quán)利和義務(wù),應(yīng)收帳款代表要求客戶付款的法定權(quán)利,4

5、、估價(jià)或分?jǐn)?（1）所有銷售、現(xiàn)金收入和銷售調(diào)整交易均已正確入帳；,（2）應(yīng)收帳款余額代表對顧客帳款的求償權(quán)總數(shù)，并與應(yīng)收帳款明細(xì)帳合計(jì)一致；,（3）壞帳備抵帳戶代表對應(yīng)收帳款總額與其凈變現(xiàn)價(jià)值之間差異的合理估計(jì)數(shù)；,5、表達(dá)與披露,（1）應(yīng)收帳款在資產(chǎn)負(fù)債表上適當(dāng)確認(rèn)和歸類；,（2）已作抵押的應(yīng)收帳款已作了適當(dāng)披露；,（3）銷售、銷售折扣、銷售退回和折讓以及壞帳費(fèi)用，在損益表上已作正確確認(rèn)和歸類；,第二節(jié) 銷售與收款的內(nèi)部控制測試,銷貨業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制及控制測試,1、適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離,適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離有助于防止各種有意的或無意的錯(cuò)誤。,2、正確的授權(quán)審批,第一，在銷貨發(fā)生之前，賒銷已經(jīng)正確審批，非

6、經(jīng)正當(dāng)審批，不得發(fā)出貨物。這項(xiàng)控制的目的在于防止企業(yè)財(cái)產(chǎn)因向虛構(gòu)的或者無力支付貨款的顧客發(fā)貨而蒙受損失。第二，銷售價(jià)格、銷售條件、運(yùn)費(fèi)、折扣等必須經(jīng)過審批。價(jià)格審批控制的目的在于保證銷貨業(yè)務(wù)按照企業(yè)政策規(guī)定的價(jià)格開票收款。通過對這兩個(gè)的審查，可以很容易地測試出授權(quán)審批方面的內(nèi)部控制的效果。,3、充分的憑證和記錄,4、憑證的預(yù)先編號,對憑證預(yù)先進(jìn)行編號的目的旨在防止銷貨以后忘記向顧客開具賬單或登記入賬，也可防止重復(fù)開具賬單或重復(fù)記賬。,5、按月寄出對賬單,由不負(fù)責(zé)現(xiàn)金出納和銷貨及應(yīng)收賬款記賬的人員按月向顧客寄發(fā)對賬單，能促使顧客在發(fā)現(xiàn)應(yīng)付賬款余額不正確后及時(shí)做出說明，因而這是一項(xiàng)有用的控制。為了

7、使這項(xiàng)控制更有成效，最好將賬戶余額中出現(xiàn)的所有核對不符的賬項(xiàng)，指定一位不掌管貨幣資金，也不記載主營業(yè)務(wù)收入和應(yīng)收賬款賬目的主管人員處理。,由注冊會(huì)計(jì)師觀察指定人員寄送對賬單和審查顧客復(fù)函檔案，對于測試被審計(jì)單位是否按月向顧客寄出對賬單，是十分有用的控制測試程序。,6、內(nèi)部核查程序,由內(nèi)部審計(jì)人員或其他獨(dú)立人員核查銷貨業(yè)務(wù)的處理和記錄，是實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)所不可缺少的一項(xiàng)控制措施。注冊會(huì)計(jì)師可以采用審查內(nèi)部審計(jì)人員的報(bào)告或其他獨(dú)立人員在他們核查的憑證上的簽字等方法來實(shí)施控制測試。,一、主營業(yè)務(wù)收入審計(jì),（一）主營業(yè)務(wù)收入審計(jì)目標(biāo),1確定主營業(yè)務(wù)收入的內(nèi)容、數(shù)額是否合理、正確、完整；2確定對銷貨退回

8、、銷售折扣與折讓的處理是否適當(dāng)；3確定主營業(yè)務(wù)收入的會(huì)計(jì)處理是否正確；4確定主營業(yè)務(wù)收入的披露是否恰當(dāng)。,（二）主營業(yè)務(wù)收入實(shí)質(zhì)性測試審計(jì)程序,1取得或編制主營業(yè)務(wù)收入項(xiàng)目明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)正確，并與報(bào)表數(shù)、總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對相符。2查明主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)原則、方法，注意其是否符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度規(guī)定的收入實(shí)現(xiàn)條件，前后期是否一致。特別要注意視同銷售行為的會(huì)計(jì)處理,是否恰當(dāng)。,第三節(jié) 銷售與收款循環(huán)的實(shí)質(zhì)性測試,采用預(yù)收賬款銷售貨物,委托其他單位代銷商品,采用分期收款發(fā)出商品,長期工程合同收入,3,選擇運(yùn)用以下分析性復(fù)核審計(jì)方法，作比較分析：（,1,）將本期與上期的主營業(yè)務(wù)收入進(jìn)行比較；

9、,（,2,）比較本期各月主營業(yè)務(wù)收入的波動(dòng)情況；（,3,）計(jì)算本期重要產(chǎn)品的毛利率；（,4,）計(jì)算重要客戶的銷售額及其產(chǎn)品毛利率，分析比較本期與上期有無異常變化。,4,獲取產(chǎn)品價(jià)格目錄，抽查售價(jià)是否符合價(jià)格政策，并注意銷售給關(guān)聯(lián)方或關(guān)系密切的重要客戶的產(chǎn)品價(jià)格是否合理，有無低價(jià)或高價(jià)結(jié)算以轉(zhuǎn)移收入的現(xiàn)象。,5抽取企業(yè)被審計(jì)期間內(nèi)一定數(shù)量的銷售發(fā)票，審查開票、記賬、發(fā)貨日期是否相符，品名、數(shù)量、單價(jià)、金額等是否與發(fā)運(yùn)憑證、銷售合同等一致，編制測試表。6實(shí)施銷售的截止期測試。,截止期測試是實(shí)質(zhì)性審計(jì)測試中常用的一種具體審計(jì)技術(shù)，其目的主要在于確定被審計(jì)單位主營業(yè)務(wù)收入業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)記錄歸屬期是否正確；

10、應(yīng)計(jì)入本期或下期的主營業(yè)務(wù)收入有否被推遲至下期或提前至本期，防止利潤操縱行為。,7結(jié)合對決算回應(yīng)收賬款的函詢程序，觀察有無未經(jīng)認(rèn)可的巨額銷售。,8調(diào)查集團(tuán)內(nèi)部銷售的情況，記錄其交易價(jià)格、數(shù)量和金額；并追查在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)是否已予以抵銷。9驗(yàn)明主營業(yè)務(wù)收入在利潤表上的披露是否恰當(dāng)。,二、應(yīng)收賬款審計(jì),（一）應(yīng)收賬款的審計(jì)目標(biāo) 1確定應(yīng)收賬款是否存在；2確定應(yīng)收賬款是否歸被審計(jì)單位所有；3確定應(yīng)收賬款增減變動(dòng)的記錄是否完整；4確定應(yīng)收賬款是否可收回，壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提是否恰當(dāng)；5確定應(yīng)收賬款期末余額是否正確；6確定應(yīng)收賬款在會(huì)計(jì)報(bào)表上的披露是否恰當(dāng)。,（二）應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性測試 1取得或編制應(yīng)收賬

11、款明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)正確，并與報(bào)表數(shù)、總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對相符2分析應(yīng)收賬款賬齡注冊會(huì)計(jì)師可以通過編制或索取應(yīng)收賬款賬齡分析表來分析應(yīng)收賬款的賬齡，以便了解應(yīng)收賬款的可收回性。,3向債務(wù)人函證應(yīng)收賬款。,4請被審計(jì)單位協(xié)助，在應(yīng)收賬款明細(xì)表上標(biāo)出至審計(jì)時(shí)已收回的應(yīng)收賬款金額。對已收回金額較大的款項(xiàng)進(jìn)行常規(guī)檢查，如核對收款憑證、銀行對賬單、銷售發(fā)票等，并注意憑證發(fā)生日期的合理性。5審查未函證應(yīng)收賬款。,6審查壞賬的確認(rèn)和處理。,7分析應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額。應(yīng)收賬款明細(xì)賬的余額一般在借方，注冊會(huì)計(jì)師在分析應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額時(shí)，如果發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款貸方余額，就應(yīng)查明原因，必要時(shí)建議作重分類調(diào)整。,1、函

12、證,（1）含義：審計(jì)人員為印證被審計(jì)單位應(yīng)收賬款的記錄是否正確，而直接向債務(wù)人發(fā)函詢證的一種審計(jì)方法。,（2）目的。是為了確定應(yīng)收賬款的真實(shí)性、所有權(quán)和估價(jià)的正確性。,（3）函證方式：肯定式函證和否定式函證。,肯定式函證：,適用于欠款金額較大的客戶；可能存在差錯(cuò)、爭議等問題的帳戶。,否定式函證：,固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)都比較低；預(yù)計(jì)錯(cuò)誤率比較低；欠款金額小的債務(wù)人數(shù)量多；,應(yīng)收賬款的函證,（,4）確定樣本規(guī)模,函證數(shù)量的大小、范圍是由諸多因素決定的，主要有：（1）應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性。（2）被審計(jì)單位內(nèi)部控制的強(qiáng)弱。（3）以前期間的函證結(jié)果。（4）函證方式的選擇。若采用肯定式函證，則可以相

13、應(yīng)減少函證量；若采用否定式函證，則要相應(yīng)增加函證量。,2、函證的時(shí)間選擇,應(yīng)選擇在與,資產(chǎn)負(fù)債表日接近,的日期進(jìn)行。,3、函證的發(fā)出和回函控制：,（1）都應(yīng)由審計(jì)人員直接進(jìn)行，不能經(jīng)過被審計(jì)單位。,（2）對未收到回函的肯定式詢證函，應(yīng)繼續(xù)發(fā)函。如不回函，采取,替代程序：,a.,審查客戶訂單、銷售合同、提貨單、銷售發(fā)票副本等憑證；,b.,審查資產(chǎn)負(fù)債表日后的銀行存款日記帳，確定是否有收回客戶欠款的記錄。,（3）根據(jù)函證結(jié)果，編制函證結(jié)果匯總表,4、函證差異的原因,（1）記帳時(shí)間不同和拒付,1）款未收到。發(fā)函時(shí)，債務(wù)人已付款，被審計(jì)單位還未收到。,2）貨物未收到。發(fā)函時(shí)，被審單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已

14、確認(rèn)未銷售收入，但債務(wù)人尚未收到。,3）退貨。債務(wù)人由于某種原因退貨，但被審計(jì)單位尚未收到。,4）拒付。因債務(wù)人對貨物的數(shù)量、質(zhì)量、價(jià)格有異議，全部或部分拒付貨款。,（2）記帳錯(cuò)誤,（3）虛列應(yīng)收賬款,5、結(jié)果的處理,（1）函證結(jié)果沒有差異：據(jù)此推論全部應(yīng)收賬款的余額是正確的。,（2）函證結(jié)果存在差異：估計(jì)總體的累計(jì)差錯(cuò)，如超過重要性水平，就需調(diào)整。,6、函證風(fēng)險(xiǎn)：,（1）錯(cuò)誤的金額可能沒包括在函證的樣本中,（2）沒有收到存在問題的應(yīng)收賬款的客戶的回函,（3）客戶不認(rèn)真核對詢證函,關(guān)注“其他應(yīng)收款”和“其他應(yīng)付款”,審計(jì)人員在工作中應(yīng)特別注意對這兩個(gè)賬戶的審計(jì)。以下是幾種比較有效的審計(jì)程序：,

15、1,、特別關(guān)注長期掛賬的“其他應(yīng)收款”明細(xì)科目,長期掛賬的“其他應(yīng)收款”往往是收不回來的壞賬或投資、或早已發(fā)生的費(fèi)用，因此審計(jì)人員在審計(jì)時(shí)，對于賬齡比較長的應(yīng)收款，要追根刨底，徹底弄清它的內(nèi)容和性質(zhì)。,2,、眾所周知，審查應(yīng)收款時(shí)最常用的審計(jì)程序就是函證，但是對于特殊的其他應(yīng)收款，,審計(jì)人員不能輕信被函證單位的確認(rèn)結(jié)果。,這是因?yàn)榕c客戶發(fā)生往來款的單位往往是與公司有或多或少聯(lián)系的,關(guān)聯(lián)方，他們很自然地會(huì)幫助客戶提交虛假的證明，所以審計(jì)人員不能只憑一張確認(rèn)函就相信了大額應(yīng)收款的存在。如果有條件，最好行為。親自到被函證的單位了解情況，并向其索取承認(rèn)此筆債務(wù)的聲明書。,(3)將“其他應(yīng)付款”與“應(yīng)收

16、賬款”的明細(xì)科目相核對。因?yàn)椤捌渌麘?yīng)付款”常常會(huì)隱藏收入,所以審計(jì)人員應(yīng)將“其他應(yīng)付款”明細(xì)科目與“應(yīng)收賬款”明細(xì)科目互相核對。如果發(fā)現(xiàn)“其他應(yīng)付款”中的債權(quán)人實(shí)際上是購買公司產(chǎn)品的購貨方,則應(yīng)進(jìn)一步審查這是否意味著公司有隱瞞收入的,三、壞賬準(zhǔn)備審計(jì),（一）壞賬準(zhǔn)備的審計(jì)目標(biāo) 1確定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的方法和比例是否恰當(dāng)，壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提是否充分；2確定壞賬準(zhǔn)備增減變動(dòng)的記錄是否完整；3確定壞賬準(zhǔn)備期末余額是否正確；4確定壞賬準(zhǔn)備的披露是否恰當(dāng)。,（二）壞賬準(zhǔn)備的實(shí)質(zhì)性測試 1核對壞賬準(zhǔn)備報(bào)表數(shù)與總賬數(shù)、明細(xì)賬數(shù)是否相符；2審查壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提；主要應(yīng)查明壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法和比例是否符合制度規(guī)定，計(jì)提的數(shù)額是否恰當(dāng)，會(huì)計(jì)處理是否正確，前后期是否一致。,3審查壞賬損失。重點(diǎn)查明壞賬損失的原因是否清楚，是否符合有關(guān)規(guī)定，有無授權(quán)批準(zhǔn)，有無已作壞賬處理后又重新收回的應(yīng)收款項(xiàng)，相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理是否正確。,4審查長期掛賬應(yīng)收款項(xiàng)；,5檢查函證結(jié)果。對債務(wù)人回函中反映的例外事項(xiàng)及存在爭執(zhí)的余額，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)查明原因并做記錄，必要時(shí)，應(yīng)建議被審計(jì)單位作相應(yīng)的調(diào)整。,6確定壞賬準(zhǔn)備是否已在資產(chǎn)負(fù)債表上恰當(dāng)披露。,